“Voordat ik een fout maak, maak ik die fout niet”(Johan Cruijff).
Taxlive 6/6/25 VNVandaag 6/6/25
Bron: Hoge Raad 06-06-2025 (publicatie 06-06-2025) 22/00900 ECLI:NL:HR:2025:850
https://uitspraken.rechtspraak.nl/details?id=ECLI:NL:HR:2025:850
Samenvatting
Belanghebbende, X BV, heeft een VI in België. In 1999 verkoopt zij een huurrecht ter zake van een in Nederland gevestigde supermarkt en in 2003 verkrijgt zij het gebruiksrecht op een woning in België, waarbij de gevormde HIR wordt afgeboekt. Ter zake van deze twee transacties sluiten X BV en de inspecteur een VSO. In haar VPB-aangiften neemt X BV een (te hoge) vrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten in aanmerking. De inspecteur corrigeert dit met behulp van de foutenleer voor het jaar 2013. X BV is het hier niet mee eens. Rechtbank Zeeland-West-Brabant oordeelt dat de inspecteur de foutenleer kan toepassen op fouten in de waardering van vermogensbestanddelen op een balans die wordt opgesteld ter bepaling van de vrij te stellen (buitenlandse) VI-winst. X BV gaat in (sprong)cassatie.
De Hoge Raad oordeelt dat de inspecteur de foutenleer terecht heeft toegepast. De Hoge Raad overweegt daarbij dat de HIR niet de VI betreft. Bij de winstberekening van de VI vindt afschrijving dan plaats op de aanschaffingsprijs van het bedrijfsmiddel, dus vóór afboeking van de HIR. X BV heeft echter de HIR ook afgeboekt voor de bepaling van de vrij te stellen winst van de VI. Daardoor heeft steeds een te lage afschrijving plaatsgevonden en is de winst van de VI te hoog vastgesteld en is dus een te hoge vrijstelling ter voorkoming van dubbele belasting verleend. De in Nederland belastbare winst is daardoor te laag vastgesteld. Door de te lage afschrijvingen bij de winstbepaling van de VI is de boekwinst die X BV in 1999 heeft behaald met de vervreemding van het huurrecht ten onrechte buiten haar totale winst gebleven. De Hoge Raad verwerpt verder ook de stelling van X BV dat een en ander gecorrigeerd had moeten worden door middel van het opleggen van navorderingsaanslagen. De Hoge Raad bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Opmerking
Een beetje overdreven natuurlijk, maar de HR lijkt 6 juni (D-Day geallieerde landing op de kust van Normandië 1944) een magische datum te vinden om nieuw recht te ontwikkelen. Zo ook in dit arrest, waar de HR bij de bepaling van de winst van een vaste inrichting (vi) ook de foutenleer van toepassing verklaart. Ook is het juist om de foutenleer toe te passen in plaats van eerst de (verlengde) navorderingsaanslag op te leggen.
Het gaat om de aanslag Vpb 2013, waarvan de aangifte is behandeld in 2017. Daarin ontdekt de inspecteur, dat de bepaling van de vrijgestelde Belgische vi winst vanaf 2004 onjuist tot een te hoog bedrag is bepaald (zowel ogv van het besluit voorkoming dubbele belasting als de objectvrijstelling vanaf 2012).
Dit ondanks de vaststellingsovereenkomst (vso) over de aanwending van de herinvesteringsreserve (hir) in 2003. Daarin is vastgelegd, dat de hir voor de verkoopwinst van een huurrecht in een supermarkt in NL mag worden aangewend voor de aankoop van een huurrecht in een woning in België. Maar de huurontvangsten tot aan de commerciële afschrijving moeten in het Nederlandse resultaat worden opgenomen. In feite wordt volgens mij per saldo de voorkomingswinst verlaagd met het bedrag van de huurontvangsten.
De HR omschrijft de afspraak anders als “Afgesproken is dat de jaarlijkse afschrijvingen op het gebruiksrecht worden toegerekend aan het in Nederland belastbare resultaat”. Als ik het goed begrijp, betekent het laatste, dat de inspecteur heeft bedoeld het vi resultaat niet te willen drukken en daarmee de voorkoming hoog te laten. Dat kan de inspecteur niet hebben bedoeld en is ook niet lijn met de correctie van de vi winst.
De inspecteur grijpt naar de foutenleer in plaats van de navordering. De HR wijst gemakshalve naar het uitzoekwerk van de AG op dit punt, die op zijn beurt verwijst naar de parlementaire historie en jurisprudentie over de verlengde navordering. Die zou zijn bedoeld voor “verhulling en feitelijke geldstromen” en dus niet voor een “afschrijvingslocaliseringsfout tussen generale winst en v.i.-winst”. De inspecteur had bij het opstellen van de vso dit kunnen weten. Het nieuwe feit ontbreekt dus. Ook zou hier geen sprake zijn van het ontbreken bij de fiscus “aan toereikende controlemogelijkheden” (achterliggende gedachte 12jaars termijn).
Want de hoofdzaak van het geschil komt neer op de toerekening van de afschrijving van het huurrecht in de woning: aan het generale resultaat of aan het vi resultaat?
De afboeking van de hir verlaagt de restafschrijving. Komt deze afboeking toe aan de vi, dan stijgt de vi winst en dus ook de voorkomingswinst. Komt deze toe aan het hoofdhuis, dan moet de vi volledig afschrijven en daalt de vi winst.
De HR wijst op zijn eigen arrest HR 2 maart 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC5597 https://uitspraken.rechtspraak.nl/details?id=ECLI:NL:HR:1994:ZC5597
Bij de bepaling van de op grond van een belastingverdrag vrij te stellen winst van een vaste inrichting wordt uitsluitend rekening gehouden met feiten en omstandigheden die de vaste inrichting betreffen.
Dit betekent dat bij de winstberekening van een vaste inrichting de afschrijving van een bedrijfsmiddel plaatsvindt op de aanschaffingsprijs, dus vóór afboeking van de herinvesteringsreserve, die is ontstaan in de uitoefening van de onderneming van de belastingplichtige in Nederland.
Het in aanmerking nemen van te lage afschrijvingen bij de winstbepaling van de vaste inrichting heeft namelijk bewerkstelligd dat ten onrechte de boekwinst eerder door het hoofdhuis was behaald met de vervreemding van het huurrecht, in zoverre buiten haar totale winst is gebleven.
De foutenleer strekt ertoe te voorkomen dat ingeval het eindvermogen van het voorafgaande jaar niet naar de voorschriften van de wet en overeenkomstig goed koopmansgebruik is vastgesteld, een deel van de bedrijfswinst onbelast blijft, hetzij dubbel wordt belast. De foutenleer is ook van toepassing op afschrijvingsfouten.
Wanneer als gevolg van een bij de berekening van de vrij te stellen winst van de vaste inrichting gemaakte afschrijvingsfout een te hoge of te lage vrijstelling ter voorkoming van dubbele belasting wordt verleend, is dit dan ook niet het gevolg van een onjuiste vaststelling van het vermogen op de eindbalans van de onderneming als geheel. Dit roept de vraag op of de foutenleer ook in zo’n geval kan worden toegepast.
De Hoge Raad is van oordeel dat een bij de bepaling van de aan een vaste inrichting toerekenbare winst gemaakte fout die heeft geleid tot een onjuiste vaststelling van het vermogen op de eindbalans van die vaste inrichting, zoals een afschrijvingsfout, en daarmee tot een te hoge of een te lage vrijstelling ter voorkoming van dubbele belasting, onder de toepassing van de foutenleer valt.
Dus ook deze D-Day kent een rechtsregel om te onthouden.
Ricky Turpijn
